《企业内部控制规范》应强化对上市公司财务的规制
（ 王政 律师）

2006年7月15日，由财政部、国资委、证监会、审计署、银监会、保监会联合发起成立企业内部控制标准委员会（财会[2006]11号），研究制定我国企业内部控制规范。2007年3月2日，该委员会草拟了《企业内部控制规范--基本规范》和17项具体规范（征求意见稿），向社会广泛征求意见。

加强企业内部控制无疑是关乎我国经济发展的一大重要举措。温家宝总理在十届全国人大四次会议上作《政府工作报告》时强调，要“完善公司治理，健全内控机制”。股市是一国政治、经济发展变化的晴雨表，对上市公司加强内部控制无疑是重中之重。目前查处的有关上市公司违法案件中，基本都涉及上市公司造假帐、任意修改财务报表等严重违反《证券法》和《会计法》的方式。诚然，对明目张胆地进行财务造假行为，一旦被监管部门发现查处，上市公司和相关责任人员是必将会受到法律的严惩的。然而，对上市公司采取一些貌似合法而实则与财务造假有同等社会危害性的行为（如“制造利润陷阱”）是否应受到法律的严惩呢？《企业内部控制规范》是否应重点关注一下对此类行为的控制呢？

我们在从事公司证券方面的法律业务时，经常发现一些“聪明”的职业经理（包括个别的从事财务会计或审计的中介机构）在上市公司大股东的控制或授意下，甚至还存在个别人员同炒作该股的庄家相互勾结的情况下，经常利用政策或法律的漏洞，挖空心思地来制造出一些似是而非的财务报表。这样，既可以达到欺骗投资者的目的，又很容易向监管部门作出所谓的“合理”解释，真可谓一举多得！如此做法，怎么讲都应被称之为“高明”之手法。

我们对目前上市公司制造利润陷阱的做法，大致做了如下归类，希望《企业内部控制规范》的研究和制定者密切予以重视，也希望广大股民投资者在观看上市公司财务报表时对此类上市公司的利润报表应进行充分的分析。

第一种手法是：从 “待摊费用”上做文章，即将公司巨额费用先挂在“待摊费用”科目，推迟费用入帐时间以降低本期成本，然后再设法通过其他途径悄悄地消化该笔费用。如某上市公司在中报中将巨额广告费用列入长期待摊费用，从而大大提高了其每股收益，利于实现公司高价配股的目的。然后通过挂帐处理、让这笔广告费用在控股集团公司和上市公司之间进行任意分配、调整，在公司配股完成后，再使其恢复本来面貌，结果造成公司的每股收益大大降低，甚至很快由赢利转为亏损，从而引发公司股价大跌，坑害广大股民。

第二种手法是：利用关联交易，调整“其他业务收入”项目，或以其他单位愿意承担某项费用的方式减少公司本年度费用，从而增加公司利润。这种手法还包括向关联方出让、出租资产或替关联方托管资产来增加收益。这实际上变相地将他人的收益变为自己的收益。不过，投资者需要当心的是，通过调整“其他业务收入”这样的方式来包装起来的业绩是不会维持长久的。

第三种手法是：虚报销售收入，即为了突击达到一定的利润总额，如扭亏或达到净资产收益率及格线，公司会在报告日前做一笔假销售，再于报告发送日后退货，从而虚增本期利润。尽管这种通过“假销售”“、销售退回”等“偷天换日”似的手段达到虚增利润的方式可能从形式上与相关《财务会计准则》不相违背，而且可能会做的天衣无缝，但是，从行为者的动机或目的来看，明显具有欺诈性。对这样的公司，因其管理层欠缺起码的诚信基础，广大投资者务必要提高警惕。

第四种手法是：利用“应收帐款”和“坏帐准备”，即上市公司向关联企业收回应收帐款，同时以对该单位短期融资的方式又把此笔金额从帐面上划给对方，给人造成关联企业占用应收款减少的假象，同时也借机少提本期应提的坏帐准备，降低费用支出。对资金长期被控股股东占用的公司而言，运用这种“来回倒帐”、少提坏帐准备的手法来虚构公司业绩可以说是家常便饭，也是令上市公司监管部门难以控制的事情。

第五种手法是：在企业重组和并购中玩花样，即在资产重组过程中，通过资产置换、固定资产盘盈，资产评估增值，资产或股权溢价转让，都可以轻易地增加利润总额。

以上五种手法是我们经常碰到且为上市公司惯用的制造利润手法，这些手法高明就高明在不是通过做假帐的方式玩出来的，从表面看是在相关法律或法规许可的范围内进行的本年利润的调整，从形式上，似乎既不违反《证券法》，也不违反《会计法》或相关会计政策，但其在实质上同样是在为上市企业包装业绩、制造利润陷阱，对投资股民同样具有欺骗性。对此，《企业内部控制规范》似乎不应无所作为？至于如何作为，还希望广大财务专家、法律专家、政府官员及广大社会公众一起献计献策。我们共同的目标是，通过完善《企业内部控制规范》相关的制度和措施，使上市公司的财务报表真正建立在“真实”、“准确”、“完整”的基础上，防止上市公司利用制度的漏洞或缺陷为股民预设陷阱。

（作者简介：王政，系中企国盛律师事务所合伙律师，现为北京市律师协会公司专业委员会委员，主要从事公司证券、房地产和诉讼等方面的法律业务，擅长刑事辩护，具有多年律师执业经验。）

2007-4-11

国家教育委员会


国家教委关于印发《大学生体育合格标准》及《大学生体育合格标准实施办法》的通知

1990年10月11日，国家教委


现将《大学生体育合格标准》、《大学生体育合格标准实施办法》（以下简称《标准》、《实施办法》）印发你们，请按下列要求认真贯彻执行。
一、《标准》是促进大学生德、智、体全面发展的教育手段，是学生接受体育的个体评价标准，也是学生能否毕业的一项必备条件。全国普通高等学校都要把实施《标准》作为对学生进行德、智、体全面教育的一个重要内容，加强领导，积极创造条件，尽快全面实施。
二、各普通高等学校均须于1992年9月新学年开始实施《标准》。
实施《标准》的具体步骤：
1．国家教委直属高等学校，于1991年9月新学年开始时，在一、二年级实施（1990至1991学年度第二学期开始，在一年级试行）。其他高等学校在征得主管部门同意后，也可按照国家教委直属高等学校的实施步骤进行。
2．1991年未开始实施《标准》的高等学校必须于1992年从一、三两个年级开始实施。三年级学生前两年的成绩评定以体育课成绩为准。1993年时四个年级全部实施。三年级学生前两年的成绩评定也以体育课成绩为准。
三、各省、自治区、直辖市及计划单列市和国务院各部委的教育行政部门要根据所属高等学校的实际情况，制订具体的实施计划，于1990年12月31日前报我委学校体育卫生司备案。
四、国家教委将于1992年对1991年先行实施《标准》的高等学校进行抽查，并公布抽查结果。
五、各地教育行政部门、各高等学校在实施《标准》过程中发现的问题和建议，请及时告我委学校体育卫生司。

大学生体育合格标准
一、为了贯彻德、智、体全面发展的教育方针，鼓励学生经常锻炼身体，不断增强体质，提高自我保健能力和健康水平，成为社会主义现代化建设需要的合格人才，根据《学校体育工作条件》，特制定《大学生体育合格标准》（以下简称《标准》）。
二、本《标准》在全日制普通高等学校中实行，适用于有正式学籍的本、专科在校学生（不含体育专业学生）。研究生或其他类型的高等学校学生可参照执行。
三、本《标准》从身体形态、身体机能、身体素质、视力状况及体育课、课外体育锻炼等方面，综合评定学生的体育成绩，《标准》按百分制计分。
（一）开设体育课的年级，学生成绩的评定办法：
1．身体形态满分为10分，用维尔维克指数评定，
体重（ｋｇ）＋胸围（ｃｍ）
即：--------------------------×100；
身高（ｃｍ）
2．身体机能满分为15分，用肺活量指数评定，
肺活量（ｍＬ）
即：--------------；
体重（ｋｇ）
3．身体素质满分为10分，按《国家体育锻炼标准》达标成绩评定；
4．视力状况满分为5分，按视力等级评定；
5．体育课成绩满分为50分，按体育课总成绩评定，其中理论知识满分为10分，其他为40分；
6．课外体育锻炼满分为10分，按早操、课外体育活动的出勤表现评定。
（二）未开设体育课的年级，学生体育成绩的评定办法：
1．身体机能满分为15分，评定办法同（一）；
2．身体素质满分为50分，评定办法同（一）；
3．视力状况满分为5分，评定办法同（一）；
4．课外体育锻炼满分为30分，评定办法同（一）。
（三）属下列情况之一者，奖励3至5分，不同项可累计加分：
1．课外体育锻炼出勤达到应出勤次数的98％以上，并认真锻炼者；
2．《国家体育锻炼标准》达标成绩为优秀或获等级运动员称号者；
3．参加学生体育比赛获优秀成绩者；
4．学生会和班级的体育干部，在组织各项体育活动中工作认真负责者。
四、测试与评分标准。
《标准》中的身体形态、身体机能和视力的测试按1985年《中国学生体质与健康调查研究检测细则》中有关方法进行。《标准》的各项评分标准见评分表（表1--4附后）。
五、等级评定与登记。
各项的实际得分之和为《标准》的最后得分。总分达到60分为及格、80分为良好、90分为优秀。每学年评定一次成绩并记入《大学生体育合格标准登记卡片》。达到《标准》良好成绩者，方可评为“三好”学生、获奖学金；达到《标准》优秀成绩者，方可获奖学金。学生毕业时的体育合格标准成绩，按各学年（包括毕业当年）的平均成绩评定，凡平均成绩达到60分，同时毕业当年成绩也达到60分者，方可作为体育合格，准予毕业。否则，不能毕业按结业处理。
六、本《标准》解释权属国家教委。
表1 身体形态评分表
------------------------------------------------------------------------------------
| | 体重（ｋｇ）＋胸围（ｃｍ）
| 指 标| 维尔维克指数＝--------------------------×100
| | 身高（ｃｍ）
| |----------------------------------------------------------------
| 分值 | | | | |
| 年龄组 | 10 | 8 | 6 | 4 |
| 性别 | | | | |
|----------------|--------------|--------------|--------------|--------------|
| | | |88．25＜ｘ|90．43＜ｘ|92．6＜ｘ |
| | | | | | |
| | | |≤90．43 |≤92．6 |≤94．78 |
| |十九岁以下 |79．55≤ｘ| | | |
| |（含十九岁）|≤88．25 | | | |
| | | |79．55＜ｘ|77．38＞ｘ|75．2＞ｘ |
| | | | | | |
| | | |≤77．38 |≤75．2 |≤73．03 |
|男|------------|--------------|--------------|--------------|--------------|
| | | |89．13＜ｘ|91．14＜ｘ|93．14＜ｘ|
| | | | | | |
| | | |≤91．14 |≤93．14 |≤95．15 |
| |二十岁以上 |81．11≤ｘ| | | |
| |（含二十岁）|≤89．13 | | | |
| | | |81．11＞ｘ|79．11＞ｘ|77．1＞ｘ |
| | | | | | |
| | | |≥79．11 |≥77．1 |≥75．10 |
|--|------------|--------------|--------------|--------------|--------------|
| | | |88．53＜ｘ|91．09＜ｘ|93．64＜ｘ|
| | | | | | |
| | | |≤91．09 |≤93．64 |≤96．2 |
| |十九岁以下 |78．31≤ｘ| | | |
| |（含十九岁）|≤88．53 | | | |
| | | |78．31＞ｘ|75．76＞ｘ|73．2＞ｘ |
| | | | | | |
| | | |≥75．76 |≥73．2 |≥70．65 |
|女|------------|--------------|--------------|--------------|--------------|
| | | |88．53＜ｘ|91．07＜ｘ|93．63＜ｘ|
| | | | | | |
| | | |≤91．07 |≤93．63 |≤96．2 |
| |二十岁以上 |78．24≤ｘ| | | |
| |（含二十岁）|≤88．5 | | | |
| | | |78．24＞ｘ|75．68＞ｘ|73．11＞ｘ|
| | | | | | |
| | | |≥75．68 |≥73．11 |≥70．6 |
------------------------------------------------------------------------------------
--------------------------------------
|
|
|
------------------------------------|
| | |
2 | ｘ | ｓ |
| | |
--------------|----------|--------|
| | |
94．78＜ｘ| | |
| | |
|83．90|4．35|
| | |
| | |
73．03＞ｘ| | |
| | |
--------------|----------|--------|
| | |
95．15＜ｘ| | |
| | |
|85．12|4．01|
| | |
| | |
75．10＞ｘ| | |
| | |
--------------|----------|--------|
| | |
96．2＜ｘ | | |
| | |
|83．42|5．11|
| | |
| | |
70．65＞ｘ| | |
| | |
--------------|----------|--------|
| | |
96．2＜ｘ | | |
| | |
|83．37|5．13|
| | |
| | |
70．6＜ｘ | | |
| | |
--------------------------------------
表2 身体机能评分表
--------------------------------------------------------------------
| | 肺活量（ｍＬ）
| 指 标| 肺活量指数＝----------------
| | 体重（ｋｇ）
| |------------------------------------------------
| 分值 | | | |
| 年龄组 | 15 | 12 | 9 |
| 性别 | | | |
|----------------|--------------|--------------|--------------|
| |十九岁以下 | |80．12＜ｘ|63．26＜ｘ|
| | |88．55＜ｘ| | |
| |（含十九岁）| |≤88．55 |≤80．12 |
|男|------------|--------------|--------------|--------------|
| |二十岁以上 | |81．96＜ｘ|65．32＜ｘ|
| | |90．28＜ｘ| | |
| |（含二十岁）| |≤90．28 |≤81．96 |
|--|------------|--------------|--------------|--------------|
| |十九岁以下 | |63．55＜ｘ|49．25＜ｘ|
| | |70．7＜ｘ | | |
| |（含十九岁）| |≤70．7 |≤63．55 |
|女|------------|--------------|--------------|--------------|
| |二十岁以上 | |65．49＜ｘ|49．83＜ｘ|
| | |73．32＜ｘ| | |
| |（含二十岁）| |≤73．32 |≤65．49 |
--------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------
|
|
|
----------------------------------------------------|
| | | |
6 | 3 | ｘ | ｓ |
| | | |
--------------|--------------|----------|--------|
54．83＜ｘ| | | |
|ｘ≤54．83|71．69|8．43|
≤63．26 | | | |
--------------|--------------|----------|--------|
57＜ｘ | | | |
|ｘ≤57 |73．64|8．32|
≤65．32 | | | |
--------------|--------------|----------|--------|
42．1＜ｘ | | | |
|ｘ≤42．1 |56．40|7．15|
≤49．25 | | | |
--------------|--------------|----------|--------|
42＜ｘ | | | |
|ｘ≤42 |57．66|7．83|
≤49．83 | | | |
------------------------------------------------------
表3 达到《国家体育锻炼标准》与《标准》得分换算表
------------------------------------------------------------------
| | 《标准》得分 |
|达到《国家体育锻炼标准》分数|--------------------------------|
| |开设体育课年级|未开设体育课年级|
|----------------------------|--------------|----------------|
| 420 | 10 | 50 |
|----------------------------|--------------|----------------|
| 380 | 9 | 45 |
|----------------------------|--------------|----------------|
| 340 | 8 | 40 |
|----------------------------|--------------|----------------|
| 300 | 7 | 35 |
|----------------------------|--------------|----------------|
| 250 | 6 | 30 |
|----------------------------|--------------|----------------|
| 200 | 5 | 25 |
|----------------------------|--------------|----------------|
| 180 | 3 | 15 |
|----------------------------|--------------|----------------|
| 150 | 1 | 5 |
------------------------------------------------------------------
表4 视力等级评分表
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| 正 常 视 力（≥1．0） | 5分 |
|----------------------------------|--------|
|视|轻度视力不良（0．7--0．9）| 3分 |
|力|------------------------------|--------|
|低|中度视力不良（0．4--0．6）| 2分 |
|下|------------------------------|--------|
| |重度视力不良（≤0．3） | 1分 |
------------------------------------------------

大学生体育合格标准实施办法
一、《大学生体育合格标准》（以下简称《标准》）是对每个大学生体育状况进行检验的具体尺度，是对大学毕业生进行个体评价的重要内容，也是落实学校体育目标的重要手段，它能较全面地反映学生的体质和健康水平。通过《标准》的实施，促使学生掌握体育的基本知识和科学锻炼身体的方法，养成自觉锻炼身体的习惯。
二、《普通高等学校学生管理规定》（国家教育委员会第7号令）中有关体育、健康状况方面的规定，继续执行，本《标准》中不再重复。
三、《标准》应在校（院）长领导下，由教务处、体育教研室（体育部）、校医院（卫生科、医务室）、学生工作部、辅导员（班主任）协同配合，共同组织实施，其职责是：
教务处负责学籍管理和考试安排；
体育教研室（体育部）负责体育课、身体素质的测试和评定成绩；
校医院（卫生科、医务室）负责身体形态、身体机能和视力状况的测试和评定成绩；
学生工作部负责组织各系辅导员（班主任）记载学生的早操、课外体育活动的出勤情况和评定成绩；
各项成绩，由体育教研室（体育部）汇总，并按照《标准》的要求，评定等级，记入《大学生体育合格标准登记卡片》。
四、“视力状况”的评定，按正常视力和视力低下（眼病除外）的程度分别评分。
正常视力，双眼均须在1．0及1．0以上。
视力低下者，按双眼平均视力划分等级。
五、“课外体育锻炼”出勤未达到应出勤次数的85％者，该项成绩应记为不及格，该学年的体育合格标准成绩最高记为59分。
六、学生“课外体育锻炼”的应出勤次数和评分标准，由学校确定，但除特殊情况外，“早操”每周不得少于3次、“课外活动”每周不得少于2次。
七、对患病或有残疾的学生，经医院证明，体育教研室（体育部）同意，可以免测部分项目，但须上保健课，换测其他项目，并注明原因和“保健”字样。
八、《标准》中“未开设体育课的年级”系指体育必修课已结束的高年级。
九、《大学生体育合格标准登记卡片》，学生毕业时要放入本人档案，《大学生体育合格标准登记卡片运行表》供各校执行《标准》时参考使用。
十、各省（自治区、直辖市）教育行政部门对本地各高等学校施行《标准》的情况，要认真检查督促。对施行《标准》成绩卓著的学校和个人，给予表彰奖励；对弄虚作假、徇私舞弊者，给予批评教育，情节严重者，给予行政处分。
十一、为使《标准》的实施更加科学合理、简便易行，各校（院）要积极创造条件，逐步使用计算机，力求管理现代化、科学化。
十二、《大学生体育合格标准登记卡片》由学校按照国家教委的统一规范印制。